DIREITO TRIBUTÁRIO

O plenário do Supremo Tribunal Federal (STF) decidiu:

 

Tema n. 504 de Repercussão Geral

“Os créditos presumidos de IPI, instituídos pela Lei nº 9.363/1996, não integram a base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS, sob a sistemática de apuração cumulativa (Lei nº 9.718/1998), pois não se amoldam ao conceito constitucional de faturamento.” STF. Plenário. RE 593.544/RS, Rel. Min. Luiz Roberto Barroso, Tema n. 504 de Repercussão Geral, julgado em 18/12/2023 - Info 1121.

 

Síntese do caso:

O RE interposto pela União é oriundo do acórdão proferido pelo TRF4 no qual reconheceu que os créditos presumidos de IPI (instituídos pela Lei nº 9.363/1996), decorrentes da aquisição no mercado interno de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, quando utilizados na elaboração de produtos destinados à exportação, não integram a base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS.

 

DA TRIBUTAÇÃO

O crédito presumido do IPI decorrente de exportações não integra a base de cálculo da contribuição para o PIS e COFINS

 

COMENTÁRIOS

Professor, afinal, explique o que é o PIS e a COFINS? SIM, claro.

Em primeiro lugar, acerca do PIS, a Constituição Federal estabelece que:

Art. 239. A arrecadação decorrente das contribuições para o Programa de Integração Social, criado pela Lei Complementar nº 7, de 7 de setembro de 1970, e para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público, criado pela Lei Complementar nº 8, de 3 de dezembro de 1970, passa, a partir da promulgação desta Constituição, a financiar, nos termos que a lei dispuser, o programa do seguro-desemprego, outras ações da previdência social e o abono de que trata o § 3º deste artigo.

§ 1º Dos recursos mencionados no caput, no mínimo 28% (vinte e oito por cento) serão destinados para o financiamento de programas de desenvolvimento econômico, por meio do Banco Nacional de Desenvolvimento Econômico e Social, com critérios de remuneração que preservem o seu valor. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 103, de 2019)

§ 2º Os patrimônios acumulados do Programa de Integração Social (PIS) e do Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP) são preservados, mantendo-se os critérios de saque nas situações previstas nas leis específicas, com exceção da retirada por motivo de casamento, ficando vedada a distribuição da arrecadação de que trata o "caput" deste artigo, para depósito nas contas individuais dos participantes.

[...]

§ 4º O financiamento do seguro-desemprego receberá uma contribuição adicional da empresa cujo índice de rotatividade da força de trabalho superar o índice médio da rotatividade do setor, na forma estabelecida por lei.

Por sua vez, foi editada a Lei Complementar n. 7/70 a fim de instituir o PIS:

Art. 1.º - É instituído, na forma prevista nesta Lei, o Programa de Integração Social, destinado a promover a integração do empregado na vida e no desenvolvimento das empresas.

Dessa forma, constata-se que o PIS é um Programa de Integração Social destinado a promover a integração do empregado na vida e no desenvolvimento das empresas. Já o PASEP, é voltado para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público e foi criado pela Lei Complementar 8/70.

Assim, o valor arrecadado a título de PIS/PASEP é repassado para os programas de seguro-desemprego e abono salarial, sendo uma contribuição social vertida em favor da seguridade social.

Já a COFINS foi instituída pela Lei Complementar 70/91:

Art. 1° Sem prejuízo da cobrança das contribuições para o Programa de Integração Social (PIS) e para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (Pasep), fica instituída contribuição social para financiamento da Seguridade Social, nos termos do inciso I do art. 195 da Constituição Federal, devida pelas pessoas jurídicas inclusive as a elas equiparadas pela legislação do imposto de renda, destinadas exclusivamente às despesas com atividades-fins das áreas de saúde, previdência e assistência social. (Vide Lei Complementar nº 214, de 2025) Produção de efeitos

Ela substituiu a antiga FINSOCIAL e também compõe o conjunto de contribuições para a Seguridade Social. Tem como contribuintes as pessoas jurídicas, inclusive a elas equiparadas pela legislação do imposto de renda. Os recursos arrecadados deverão ser destinados exclusivamente às despesas com atividades-fim das áreas da saúde, previdência e assistência social.

Professor, percebi que ambos os tributos são vertidos para a Seguridade Social, é isso mesmo? Perfeita observação.

Inclusive a sigla COFINS significa “Contribuição para Financiamento da Seguridade Social”.

Ademais, basta um olhar topográfico sobre a Constituição Federal para identificar que a Seguridade Social engloba a Saúde (art. 196 até o art. 200), a Previdência (art. 201 e art. 202) e a Assistência Social (art. 203 e art. 204).

Logo, conclui-se que tanto o PIS quanto a COFINS possuem a importante função de financiar a seguridade dos trabalhadores.

Professor, a Seguridade é financiada apenas com o PIS e a COFINS? NÃO, meu querido.

A Constituição Federal estabelece que a Seguridade Social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, e das seguintes contribuições:

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: (Vide Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

b) a receita ou o faturamento; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998) (Vide Emenda Constitucional nº 132, de 2023)Vigência

c) o lucro; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, podendo ser adotadas alíquotas progressivas de acordo com o valor do salário de contribuição, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo Regime Geral de Previdência Social; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 103, de 2019)

III - sobre a receita de concursos de prognósticos.

IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003) (Vide Emenda Constitucional nº 132, de 2023)  Vigência

V - sobre bens e serviços, nos termos de lei complementar. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 132, de 2023)

As contribuições para PIS/PASEP e COFINS possuem regras bastante similares, variando conforme seus contribuintes, se pessoas jurídicas de direito privado, pessoas jurídicas de direito público ou contribuintes especiais. Para ambos os tributos é possível mencionar três hipóteses de incidência distintas:

(1) Pessoas Jurídicas de Direito Privado – incidentes sobre o faturamento ou o auferimento de receitas;

(2) Entidades de relevância social determinadas em lei – sobre o pagamento da folha de salários;

(3) Entidades de Direito Público - a arrecadação mensal de receitas correntes e o recebimento mensal de recursos.

Para o financiamento do PIS, o legislador impôs às empresas privadas a obrigação de recolher a contribuição, por outro lado, os entes políticos (e respectivas autarquias, empresas públicas, sociedades de economia mista e fundações) recolhem para o PASEP.

Perfeito professor, entendi certinho.

Professor, a incidência do PIS e da COFINS tem alguma relação com o lucro das empresas? SIM, vc é um gênio menino :)

Vou lhe responder apresentando a melhor doutrina de Direito Tributário.

Regime Cumulativo

Segundo Roberto Caparroz[1] “No regime cumulativo, a base de cálculo é o total das receitas da pessoa jurídica, sem deduções em relação a custos, despesas e encargos. Nessa modalidade as alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS são, respectivamente, de 0,65% e de 3%.” (CAPARROZ, 2019, pág. 153)

O autor, ainda, ensina que:

Depois de muita controvérsia, o STJ consolidou posição no sentido de que a base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS é o faturamento, hodiernamente compreendido como a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, vale dizer, a receita bruta da venda de bens e serviços, nas operações em conta própria ou alheia, e todas as demais receitas auferidas (RESP 847.641/RS). (CAPARROZ, 2019, pág. 891, citação n. 101)

O Superior Tribunal de Justiça firmou o entendimento de que a base de cálculo do PIS e da COFINS, independentemente do regime normativo aplicável (Leis Complementares n. 7/70 e 70/91 ou Leis Ordinárias n. 10.637/2002 e 10.833/2003), abrange os valores recebidos pelas empresas prestadoras de serviços de locação de mão de obra temporária (regidas pela Lei n. 6.019/74 e pelo Decreto n. 73.841/74), a título de pagamento de salários e encargos sociais dos trabalhadores temporários (RESP 1.141.065/SC, na sistemática dos recursos repetitivos). (CAPARROZ, 2019, pág. 891, citação n. 102)

O autor explica que “As pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, que apuram o IRPJ com base no lucro presumido ou arbitrado, estão sujeitas à incidência cumulativa.” (CAPARROZ, 2019, pág. 153)

Regime Não Cumulativo

Nas palavras do nobre doutrinador “Por outro lado, o regime de incidência não cumulativa permite, em relação à receita auferida, o desconto dos créditos apurados com base em custos, despesas e encargos da pessoa jurídica. Nessa modalidade as alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS são, respectivamente, de 1,65% e de 7,6%. As pessoas jurídicas de direito privado, e as que lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, que apuram o IRPJ com base no lucro real estão sujeitas à incidência não cumulativa.” (CAPARROZ, 2019, pág. 154)

“As pessoas jurídicas de direito privado, e as que lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, que apuram o IRPJ com base no lucro real estão sujeitas à incidência não cumulativa.” (CAPARROZ, 2019, pág. 154)

Professor, agora gostaria de saber o que é considerado faturamento? SIM, já vou lhe explicar.

A palavra faturamento sempre foi entendida como referência às receitas decorrentes da venda de mercadorias e, por extensão, da prestação de serviços (operações sujeitas à emissão de fatura). Em suma, só é possível enquadrar dentro do conceito de faturamento a receita operacional, assim entendida aquela que a empresa obtém por meio de atos de compra e venda, seja de mercadorias, seja de serviços.

A Lei 9.718/98 altera a legislação tributária federal e dispõe que:

Art. 2° As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no seu faturamento, observadas a legislação vigente e as alterações introduzidas por esta Lei. (Vide Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) (Vide Lei Complementar nº 214, de 2025) Produção de efeitos

Art. 3^o  O faturamento a que se refere o art. 2^o compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) (Vide Lei Complementar nº 214, de 2025) Produção de efeitos

Bom, então a Lei 9.718/98 está dizendo que o faturamento é = a receita bruta.

Agora, vejamos a redação contida no art. 12 do Decreto-Lei 1.598/77:

Art. 12.  A receita bruta compreende: (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)

I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)

II - o preço da prestação de serviços em geral; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)

III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)

IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nos incisos I a III. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)

Logo, a receita bruta que compreende a relação dos incisos acima transcritos.

Hum, entendi professor.

Agora precisamos correr os olhos sobre o Crédito Tributário e outros temas

Crédito Tributário

O crédito tributário é parte do patrimônio público. Os benefícios fiscais ora extinguem (remissão), ora excluem (isenção, anistia), ora diminuem (redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido) o crédito tributário.

Em estrita consonância com o princípio da indisponibilidade do interesse e do patrimônio público, a Constituição Federal impõe, em seu art. 150, § 6º, que qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente a matéria.

Princípio da Anterioridade nonagesimal

A contribuição para o PIS está sujeita ao princípio da anterioridade nonagesimal, vejamos o Tema n. 278 do STF:

Tema n. 278 de Repercussão Geral

Questão submetida a julgamento: a) Sujeição da contribuição ao PIS ao princípio da anterioridade nonagesimal; b) Contagem do prazo nonagesimal para fins de majoração de alíquota aberta por ocasião da conversão de medida provisória em lei.

Descrição: Recurso extraordinário em que se discute, à luz do art. 195, § 6º, da Constituição Federal, se a contribuição ao Programa de Integração Social - PIS está, ou não, sujeita ao princípio da anterioridade nonagesimal inscrita nesse dispositivo, e se o início da contagem do prazo nonagesimal se dá, ou não, a partir da publicação da Lei nº 10.865/2004, que previu a majoração da alíquota em relação à água mineral, com efeitos imediatos, sendo que tal norma não constava no texto da Medida Provisória nº 164/2004 nela convertida.

Tese fixada: “I - A contribuição para o PIS está sujeita ao princípio da anterioridade nonagesimal prevista no art. 195, § 6º, da Constituição Federal; II - Nos casos em que a majoração de alíquota tenha sido estabelecida somente na conversão de medida provisória em lei, a contribuição apenas poderá ser cobrada após noventa dias da publicação da lei de conversão.” STF. Plenário. RE 568503. Rel. Min. Cármen Lúcia, Tema n. 278 de Repercussão Geral, julgado em 12/02/2014 – Info 735.

A contribuição para a COFINS está sujeita ao princípio da anterioridade nonagesimal, vejamos o Tema n. 278 do STF:

Tema n. 1.247 de Repercussão Geral

Questão submetida a julgamento: Incidência, ou não, da regra da anterioridade nonagesimal, prevista no art. 195, § 6º, da Constituição, na hipótese de decreto regulamentar majorar o percentual da alíquota de contribuição do PIS e da COFINS, aplicados os limites da lei autorizativa da tributação tributária.

Descrição: Recurso extraordinário em que se discute, à luz dos arts. 5º, XXXV e LV, 93, IX, e 195, § 6º, da Constituição Federal, a necessidade de observância da anterioridade nonagesimal, em face das alterações previstas nos Decretos 9.112/2017 e 9.101/2017, ao estabelecerem novo tratamento na fixação de coeficientes para redução de alíquotas, quando o Poder Executivo modificar a alíquota do PIS e da COFINS, ainda que dentro das condições previstas na lei autorizativa.

Tese fixada: “As modificações promovidas pelos Decretos 9.101/2017 e 9.112/2017, ao minorarem os coeficientes de redução das alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre a importação e comercialização de combustíveis, ainda que nos limites autorizados por lei, implicaram verdadeira majoração indireta da carga tributária e devem observar a regra da anterioridade nonagesimal, prevista no art. 195, § 6º, da Constituição Federal.” STF. Plenário. RE 1390517. Rel. Ministro Presidente, Tema n. 1.247 de Repercussão Geral, julgado em 12/04/2023 – Info 1090.

Por configurar majoração tributária indireta, o redimensionamento dos coeficientes de redução das alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS promovido pelos Decretos 9.101/2017 e 9.112/2017 submete-se à anterioridade nonagesimal (CF/1988, art. 195, § 6º).

Nas palavras do professor Roberto Caparroz, o IPI, também, submete-se ao princípio da noventena “d) Tributos que aguardam apenas a noventena (Contribuições Sociais, IPI, Restabelecimento de alíquotas de CIDE-Combustíveis e ICMS combustíveis).” (CAPARROZ, 2019, pág. 324)

Para corroborar, transcreve-se ementa da ADI 4661/DF:

TRIBUTO – IPI – ALÍQUOTA – MAJORAÇÃO – EXIGIBILIDADE. A majoração da alíquota do IPI, passível de ocorrer mediante ato do Poder Executivo – artigo 153, § 1º –, submete-se ao princípio da anterioridade nonagesimal previsto no artigo 150, inciso III, alínea “c”, da Constituição Federal.

Nesse viés, trata-se de tributo (IPI) de competência da União que está sujeito ao princípio da noventena (nonagesimal). O tributo submete-se aos princípios da seletividade (com a dosagem das alíquotas em função da essencialidade dos produtos) e da não cumulatividade (os valores pagos em etapas anteriores da cadeia produtiva deverão ser deduzidos dos valores a pagar nas etapas posteriores).

Do Crédito Presumido como ressarcimento para PIS/PASEP e COFINS

A Lei nº 9.363/1996 dispõe sobre a instituição de crédito presumido do IPI, para ressarcimento do valor do PIS/PASEP e COFINS:

Art. 1º A empresa produtora e exportadora de mercadorias nacionais fará jus a crédito presumido do Imposto sobre Produtos Industrializados, como ressarcimento das contribuições de que tratam as Leis Complementares nos 7, de 7 de setembro de 1970, 8, de 3 de dezembro de 1970, e 70, de 30 de dezembro de 1991, incidentes sobre as respectivas aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, para utilização no processo produtivo.

Parágrafo único.  O disposto neste artigo aplica-se, inclusive, nos casos de venda a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação para o exterior.

“A empresa produtora e exportadora de mercadorias nacionais fará jus a crédito presumido do IPI como ressarcimento relativo das contribuições para o PIS/Pasep e para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), incidentes sobre as respectivas aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem utilizados no processo produtivo.” (Fonte: Receita Federal[2]).

“O direito ao crédito presumido aplica-se, inclusive, a produto industrializado sujeito a alíquota zero e nas vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação. (Fonte: Receita Federal).”

“A pessoa jurídica, em relação às receitas sujeitas à incidência não-cumulativa da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, NÃO FAZ JUS ao crédito presumido do IPI relativamente ao ressarcimento dessas contribuições.” (Fonte: Receita Federal).

“O crédito presumido relativo a produtos oriundos da atividade rural, conforme definida no art. 2º da Lei nº 8.023, de 12 de abril de 1990, utilizados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na industrialização de produtos exportados, será calculado, exclusivamente, em relação às aquisições efetuadas de pessoas jurídicas sujeitas à contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS. (Fonte: Receita Federal).”

Professor, observando os dispositivos transcritos, constatei que os créditos presumidos não constam como faturamento (Lei 9.718/98) nem como como receita bruta (Dec. 1.598/77)! Excelente observação, meu querido.

Os créditos presumidos do IPI incidentes sobre as aquisições no mercado interno de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de entrega utilizados na elaboração de produtos destinados à exportação (art. 1º da Lei nº 9.363/1996), não se enquadram no conceito constitucional de previsões, razão pela qual não integram a base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS, sob uma sistemática de depuração cumulativa.

A natureza não tributável dos referidos créditos não decorre da imunidade das exportações relativa às contribuições sociais (art. 149, CF). Essa imunidade se restringe às receitas diretamente relacionadas à exportação (Precedentes citados: RE 474.132, RE 564.413 (Tema 8 RG) e RE 754.917 (Tema 475 RG).).

Como visto, as contribuições para o PIS e a COFINS, apuradas sob a sistemática cumulativa, de acordo com a Lei nº 9.718/1998 (artigos 2º e 3º acima transcritos), incidem exclusivamente sobre o faturamento (art. 12 acima transcrito), que é a receita da venda de bens nas operações de conta própria e da prestação de serviços em geral (Precedentes citados: ADC 1, RE 150.755, RE 346.084, RE 357.950, RE 358.273 e RE 390.840.).

Nesse contexto, os créditos presumidos de IPI instituídos pelo art. 1º da Lei nº 9.363/1996 constituem receita, como ingressos novos, definitivos e positivos no patrimônio da pessoa jurídica, mas não se enquadram no conceito constitucional de faturamento. Eles consistem em subvenção corrente para o custeio ou a operação, isto é, em incentivo fiscal concedido com a finalidade de fomentar a exportação nacional, servindo de suporte econômico de despesas na consecução do objeto social da pessoa jurídica beneficiária.

Com base nesses e em outros entendimentos, ao apreciar o Tema n. 504 da repercussão geral, o STF decidiu (i) afastar a aplicação dos arts. 3° e 4° da Lei Complementar nº 118/2005 e fixar a seguinte tese:

Tese fixada: “Os créditos presumidos de IPI, instituídos pela Lei nº 9.363/1996, não integram a base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS, sob a sistemática de apuração cumulativa (Lei nº 9.718/1998), pois não se amoldam ao conceito constitucional de faturamento.” STF. Plenário. RE 593.544/RS, Rel. Min. Luiz Roberto Barroso, Tema n. 504 de Repercussão Geral, julgado em 18/12/2023 - Info 1121.

E

“Os créditos presumidos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) — incidentes sobre as aquisições no mercado interno de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem utilizados na elaboração de produtos destinados à exportação (Lei nº 9.363/1996, art. 1º) — não se enquadram no conceito constitucional de faturamento, razão pela qual não integram a base de cálculo da contribuição para o Programa de Integração Social (PIS) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), sob a sistemática de apuração cumulativa.” STF. Plenário. RE 593.544/RS, Rel. Min. Luiz Roberto Barroso, Tema n. 504 de Repercussão Geral, julgado em 18/12/2023 - Info 1121.

Por fim, vale mencionar a Súmula 494 do STJ:

Súmula n. 494/STJ: “O benefício fiscal do ressarcimento do crédito presumido do IPI relativo às exportações incide mesmo quando as matérias-primas ou os insumos sejam adquiridos de pessoa física ou jurídica não contribuinte do PIS/PASEP.” (SÚMULA 494, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08/08/2012, DJe 13/08/2012)

[1] CAPARROZ, Roberto Direito tributário esquematizado® / Roberto Caparroz ; coordenador Pedro Lenza. – 3. ed. – São Paulo: Saraiva Educação, 2019. (Coleção esquematizado®)

[2] Disponível em https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/orientacao-tributaria/declaracoes-e-demonstrativos/dcp/direito-ao-credito-presumido-do-ipi Acesso em 07 de jul. de 2025.